Nora Morales Rodríguez Asesora jurídico-fiscal.
Swad Marie Abbud Chávez Especialista en litigio y consultoría en materia fiscal.
Con el propósito de hacer del conocimiento de los lectores algunos de los retos fiscales que se aproximan y determinar la manera de enfrentarlos, en el presente artículo se abordan dos temas trascendentes que pueden llegar a tener un gran impacto en las empresas de la industria de la construcción: la determinación de inexistencia de operaciones contenida en el artículo 69- B del Código Fiscal de la Federación y sus respectivas repercusiones, y la obligación de retener el 6% del IVA previsto en el artículo 1-A, fracción IV de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
El 1° de enero de 2020 entró en vigor el decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios y del Código Fiscal de la Federación (CFF), al cual en su conjunto se le conoce como Reforma Fiscal 2020 y que en esencia busca combatir activamente las prácticas de evasión fiscal en que incurren ciertos contribuyentes, por ejemplo con la emisión de comprobantes fiscales digitales por internet (CFDI) que, aun cuando cumplen con los requisitos de ley, refieren operaciones que nunca se llevaron a cabo.
Asimismo, se pretende mejorar la administración y recaudación de los impuestos, lo cual se logra con la adición de la fracción IV al artículo 1-A de la LIVA, que impone la obligación de los contratantes de servicios de retener una parte del IVA para asegurar su pago al fisco federal.
Aquí nos enfocaremos en analizar las obligaciones generadas con motivo de estas adiciones al CFF y la LIVA, y sus correspondientes consecuencias.
Procedimiento de inexistencia de operaciones
En primer lugar, debe tenerse claro en qué momento se presumirá la inexistencia de las operaciones amparadas en los CFDI. El artículo 69-B del CFF señala que lo anterior sucederá en dos supuestos: 1) cuando el Servicio de Administración Tributaria (SAT) detecte que un contribuyente ha emitido CFDI sin contar con los activos, personal, infraestructura o capacidad material, directa o indirectamente, para prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes que amparan dichos CFDI, o 2) cuando dichos contribuyentes se clasifiquen como “no localizados”.
De encontrarse en esos supuestos, el SAT notificará a los contribuyentes su situación por tres vías: buzón tributario del contribuyente, la página web del SAT y un listado publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF), para lo cual los contribuyentes que emitieron las facturas correspondientes (empresas que facturan operaciones simuladas, EFOS) contarán con 15 días hábiles a partir de la última notificación para desvirtuar los hechos que se les imputan, plazo oportuno para que una EFOS acredite la existencia de sus operaciones.
Una vez aportada tal documentación e información, la autoridad fiscal valorará las pruebas proporcionadas y emitirá una resolución. Es importante precisar que si esta no es notificada al contribuyente dentro del plazo de ley, la presunción de inexistencia quedará sin efectos.
Ahora bien, en el caso de que no se logre acreditar la materialidad de las operaciones dentro de los 15 días, entonces la EFOS será incluida en una lista definitiva publicada en el DOF y en la página del SAT y, a partir de ese instante, las personas físicas o morales que hayan dado cualquier efecto fiscal (empresas que deducen operaciones simuladas, EDOS) a los CFDI expedidos por EFOS contarán con 30 días para acreditar que efectivamente adquirieron los bienes o recibieron los servicios que amparan los citados comprobantes, o bien, para corregir su situación fiscal.
Es claro que ambos plazos son cruciales, ya que a las EDOS que no logren acreditar que efectivamente recibieron la prestación del servicio o adquirieron los bienes que amparan los CFDI correspondientes y no corrijan su situación fiscal se les determinará un crédito fiscal; por tanto, toda deducción o acreditamiento realizado será improcedente y se dispondrá una contingencia a cargo de la EDOS.
Sin embargo, estas no son las únicas consecuencias que derivan de no acreditar la real existencia de las operaciones observadas por el SAT, pues a partir de la Reforma Fiscal 2020 se adicionaron, entre otras, las siguientes sanciones:
• Se incluyen nuevos supuestos de suspensión y cancelación de los certificados de sello digital para la expedición de CFDI, situación que implicaría la paralización de las actividades regulares de las empresas y su adecuado funcionamiento, ya que se encontrarían impedidas para emitir CFDI.
• Se estableció que ahora serán responsables solidarios de los contribuyentes aquellos socios y accionistas de personas morales que no hayan desvirtuado la presunción de inexistencia de operaciones que establece el artículo 69-B del CFF.
• Se agregó la imposibilidad a las EFOS y EDOS que no desvirtuaron las presunciones imputadas de contratar con el gobierno.
• Se eliminó el secreto fiscal a las EDOS que no hayan desvirtuado la presunción de inexistencia relativa a los CFDI recibidos.
• Se establecen sanciones penales, tales como dos a nueve años de prisión, a las personas que expidan, enajenen, compren o adquieran CFDI que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados.
Considerando estas adiciones, es clave que las empresas se familiaricen con el procedimiento indicado en el artículo 69-B del CFF, poniendo especial atención a los plazos que dicho artículo señala para EFOS y EDOS con objeto de desvirtuar las presunciones imputadas por el SAT. Los tribunales tienen diversos criterios de los que se desprende que los contribuyentes sólo cuentan con los plazos previstos en el artículo 69-B del CFF para acreditar la materialidad de las operaciones amparadas por los CFDI controvertidos.
Dadas las múltiples actividades normales de cualquier empresa, es muy probable que al menos uno de sus proveedores se encuentre en los listados definitivos del 69-B del CFF, por lo que resulta de suma importancia conocer las consecuencias de que la propia empresa o alguno de sus proveedores se localicen en dicha lista. Así pues, hay que cuidar la relación entre las empresas y sus proveedores con el objetivo de evitar cualquier controversia en materia fiscal.
Nuestra recomendación es dar seguimiento oportuno y continuo a los listados publicados por el SAT, en el DOF y los notificados por buzón tributario, a fin de verificar que ni la propia empresa ni alguno de sus proveedores se encuentre allí, y de ser necesario, estar preparados con la documentación idónea para desvirtuar los hechos que se le lleguen a imputar, para lo cual será indispensable crear un soporte que ampare la materialidad de todas y cada una de las operaciones contenidas en los CFDI que se emitan o deduzcan.
Retención de 6% prevista en la LIVA
Parte de la Reforma Fiscal 2020 es la adición de la fracción IV al artículo 1-A de la LIVA, la cual obliga a quienes contraten servicios a retener el 6% del IVA sobre el valor de la contraprestación efectivamente pagada.
Esta adición se incluyó a fin de evitar que empresas prestadoras de servicios de subcontratación laboral, figura mejor conocida como outsourcing, no cumplan con el entero del IVA trasladado, mientras que las empresas contratantes de semejantes servicios sí lo acrediten, lo cual afecta al fisco federal.
En la iniciativa presentada el 8 de septiembre de 2019 por la Presidencia de la República a la Cámara de Diputados, la obligación estaba prevista únicamente para los “servicios de contratación laboral en términos de la Ley de Federal del Trabajo”; sin embargo, la propuesta fue modificada por la Comisión de Hacienda de la Cámara de Diputados con el propósito de brindar seguridad jurídica a los contribuyentes, y se estableció una definición para efectos fiscales que permita a los contribuyentes conocer los supuestos que dan lugar a la retención del IVA cuando se reciban servicios de subcontratación laboral.
Para ejemplificar lo anterior, se compara en la tabla 1 el texto original de la propuesta de adición de la fracción IV del artículo 1-A de la LIVA con lo publicado en el decreto mencionado.
Sin duda es más amplio el objeto del precepto actualmente en vigor, ya que no precisa que la retención deba realizarse únicamente respecto de servicios de subcontratación laboral, sino que se refiere a un concepto más extenso: la prestación de servicios en general.
En ese orden de ideas, en virtud de que la nueva fracción IV del artículo 1-A de la LIVA no resulta aplicable estrictamente a los servicios de subcontratación laboral, el análisis para esclarecer si existe la obligación de retener debe efectuarse desde el punto de vista fiscal. El hecho de efectuar la referida retención no debe implicar un consentimiento en el sentido de que la empresa se encuentra en una situación de subcontratación laboral.
A fin de evitar el incumplimiento de la LIVA, las empresas deberán realizar un análisis caso por caso de todas sus operaciones relacionadas con la prestación de servicios; es decir, deberán identificar las operaciones que tengan con cada proveedor y esclarecer su naturaleza jurídica con la finalidad de determinar si les resulta aplicable la obligación de retener el 6% de IVA.
Para ello, se sugiere adoptar un criterio conservador, pues en caso de que la autoridad fiscal estime que la empresa incumplió con la obligación de retener, ésta sería responsable solidaria del cumplimiento de dicha obligación. La recomendación en este caso es que las empresas destinen sus esfuerzos a reunir elementos probatorios que soporten cada una de las operaciones con sus proveedores.
Finalmente, resulta de suma importancia mantenerse actualizado y asesorado respecto de todos y cada uno de los temas que integran la Reforma Fiscal 2020; de lo contrario, podrían darse incumplimientos a la legislación, con sus consecuentes sanciones.
